Tratamiento de los bienes intangibles en la Ley de IGV
Actualmente, en un mundo globalizado donde cobra mayor importancia los bienes incorporales o intangibles en el comercio nacional e internacional, se hace necesario hacer una lectura analítica de la Ley del Igv y su reglamento, a fin de verificar cuál es el tratamiento tributario de dichos bienes.
Es por ello que comenzaremos mencionando al campo de aplicación de la Ley del igv, que grava la venta de bienes muebles, la prestación de servicios en el país y la importación de bienes, entre otros, y en base a ello verificaremos cuál es la regulación que reciben en la normativa tributaria dichos intangibles, precisando que dicha aplicación presenta muchas controversias a nivel doctrinal y jurisprudencial.
1. Características técnicas del igv y del crédito fiscal El Impuesto General a las Ventas (en adelante igv) conocido también como impuesto al valor agregado (IVA), es un impuesto plurifásico no acumulativo, que en nuestro país ha sido estructurado sobre la técnica del valor agregado, calculado sobre el método de sustracción sobre base financiera en la modalidad de impuesto contra impuesto. Los impuestos de tipo plurifásico no acumulativos, implican que se grave “todas las fases del ciclo de producción y distribución hasta llegar al consumidor final, pero en cada una de estas etapas solo se paga el valor que se agrega, ello debido al hecho que en la etapa anterior se pagó el resto1. De otro lado mediante el método de sustracción sobre base financiera “el valor agregado se determinado por la diferencia entre las ventas y las adquisiciones efectuadas en el periodo al que se refiere la liquidación del impuesto, sin tener en cuenta si los bienes producidos o adquiridos han sido incluidos en las ventas efectuadas en dicho periodo”2.
Asimismo, mediante la modalidad de impuesto contra impuesto, se puede deducir del impuesto generado en las ventas del periodo (débito fiscal), los impuestos que han gravado las compras del periodo (crédito fiscal). Lo indicado anteriormente, también ha sido confirmado en reitera jurisprudencia por el Tribunal Fiscal, en resoluciones tales como la RTF N° 04488-3-2015, según la cual “el igv en el Perú constituye un tipo de imposición al consumo estructurado bajo la técnica del impuesto al valor agregado, con el método de sustracción sobre base financiera, en la variable de impuesto contra impuesto, siendo de liquidación mensual, y que la estructura de nuestra legislación admite, como consecuencia, deducciones amplias de los bienes del circuito de consumo que los sujetos adquieran para el desarrollo de sus actividades, sean estos insumos que se integren físicamente al bien, que se consuman en el proceso, gastos de la actividad o activos fijos, y que asimismo, es un sistema de deducciones inmediatas que permite la deducción del total del impuesto que gravó las adquisiciones en el periodo en que se efectúa la adquisición sin necesidad que éstas sean en tal periodo efectivamente incorporadas en el proceso de venta, comercialización o servicio”. Como podemos apreciar la forma como se ha estructurado el igv, evita los efectos de piramidación y acumulación, no debiendo este impuesto producir distorsiones en la estructura de producción y distribución, por ello también se permite que el igv de las ventas de un período (denominado, débito fiscal o impuesto bruto) se le deduzca el IGV de las compras (crédito fiscal), cumpliendo con ello a la neutralidad del impuesto.
Lo indicado anteriormente encuentra sustento en la normativa, es así que el artículo 11 del TUO de la Ley del Igv, aprobado mediante Decreto Supremo N° 055-99-EF (en adelante la Ley del IGV), menciona que el igv a pagar se determina mensualmente deduciendo del Impuesto Bruto3 de cada periodo, el crédito fiscal. Complementado ello el artículo 5 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado mediante Decreto Supremo N° 29-94-EF (en adelante el Reglamento de la Ley del IGV) señala que el impuesto a pagar se determina mensualmente deduciendo del impuesto bruto de cada período el crédito fiscal correspondiente, salvo los casos de utilización de servicios en el país prestados por sujetos no domiciliados y de la importación de bienes, en los cuales el Impuesto a pagar es el impuesto bruto.
2. El IGV y las operaciones gravadas
De acuerdo al artículo 1 de la Ley del IGV, el ámbito de aplicación del igv grava las siguientes operaciones: la venta en el país de bienes muebles, la prestación o utilización de servicios en el país, los contratos de construcción, la primera venta de inmuebles realizada por los constructores de los mismos y la importación de bienes. Dicho ello pasaremos a desarrollar lo referido algunos supuestos del campo de aplicación a efectos de verificar la incidencia de los intangibles.
2.1. La venta de muebles en el país Respecto la venta de bienes muebles, considerando lo establecido en el inciso a) del artículo 3 de la Ley del IGV, y el inciso a) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del IGV, venta es todo acto por el que se transfiere bienes y que conlleve la transmisión de propiedad (definido por la legislación común como el poder jurídico que permite usar, disfrutar, disponer y reivindicar un bien). Asimismo el inciso b) del artículo 3 de la citada Ley del IGV, señala que se entiende por bienes muebles a “los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados bienes”. Como podemos apreciar los bienes muebles según la ley del igv son los corporales, los derechos referidos a estos y los intangibles. Más adelante volveremos a tratar este tema.
2.2. Prestación o utilización de servicios en el país
De acuerdo al inciso b) del artículo 1 de la Ley del IGV, el igv grava, entre otras operaciones, a la prestación o utilización de servicios en el país.
Nótese que el legislador efectúa una distinción entre prestación y utilización de servicios, es por ello que el inciso c) del artículo 3 de la Ley del IGV señala por un lado que se entiende que el servicio es prestado en el país cuando el sujeto que lo presta se encuentra domiciliado en él para efecto del Impuesto a la Renta, sea cual fuere el lugar de celebración del contrato o del pago de la retribución; y por el otro, que se entiende que el servicio es utilizado en el país cuando siendo prestado por un sujeto no domiciliado, es consumido o empleado en el territorio nacional, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación y del lugar donde se celebre el contrato.
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